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Ancora in tema di abrogazione tacita del coacervo ai fini dell'imposta sulle donazioni e successioni a causa di morte. (Cass. Civ., Sez. V, sent. n. 26050 del 16 dicembre 2016)

Fermo restando che il cumulo non sortiva effetto impositivo del donatum, ma soltanto effetto determinativo dell'aliquota progressiva, si ritiene logica e coerente conseguenza che, eliminata quest'ultima in favore di un sistema ad aliquota fissa sul valore non dell'asse globale ma della quota di eredità o del legato, non vi fosse più spazio per dar luogo al coacervo. Né, una volta differenziate le aliquote di legge sulla base del criterio primario non dell'ammontare crescente del compendio ereditario ma del rapporto di parentela, poteva residuare alcuna ratio antielusiva.
In tale situazione normativa sono poi sopravvenute la soppressione dell'imposta sulle successioni e donazioni (L. n.383/01) e la sua re-istituzione (D.L. n. 262/2006 conv. in L. n. 286/2006). Disciplina, quest'ultima, che ha anche formalmente eliminato, abrogandola espressamente nell'art. 2, comma 52, la norma (D.Lgs. n.- 346/1990, art. 7, commi da 1 a 2 quater) che costituiva, come detto, il riferimento e presupposto imprescindibile del citato art. 8, comma 4.
E' vero che la disciplina qui applicabile (L. n. 286 del 2006, art. 2, comma 50) richiama, "per quanto non disposto dai commi da 47 a 49 e da 51 a 54" le disposizioni del D.Lgs. n. 346/1990 "in quanto compatibili", ma le ragioni di incompatibilità del cumulo ex art. 8 cit. permangono e trovano conferma anche alla luce della disciplina della reintrodotta imposta di successione; applicata anch'essa secondo aliquote fisse sul valore complessivo dei beni devoluti a ciascun erede o legatario in ragione del rapporto di parentela.
Nè può ritenersi che il cumulo ex art. 8 cit. sia tuttora vigente al residuale fine di individuare la base imponibile al netto della franchigia esente da imposta.
Da un lato, la lettera e la ratio dell'art. 8, comma 4 erano inequivoche nel limitare la rilevanza del cumulo "ai soli fini della determinazione delle aliquote applicabili", e non altrimenti (così come ritenuto anche dalla citata giurisprudenza di legittimità); dall'altro, la L. n. 286 del 2006 ha rimodulato il regime di franchigia sull'imposta di successione e sulle donazioni (art. 2, comma 49), anche mediante abrogazione (comma 50 cit.) della disposizione (D.Lgs. n. 346/1990, art. 7, comma 2 quater come introdotto dalla L. n. 342/2000, art. 69) che precludeva la fruizione della franchigia sulla prima imposta qualora già fatta valere, e fino alla concorrenza del valore di fruizione, sulla seconda.

Commento

(di Daniele Minussi)
La regola del coacervo è spazzata via definitivamente: questa la conseguenza eversiva della pronunzia qui annotata.
Va rimarcato che, con la circolare 3/E del 22 gennaio 2008, l'Agenzia delle entrate si era manifestata nel senso della perdurante vigenza della norma di cui all'articolo 8, comma 4, d.lgs. n. 346/1990, che per l’appunto disciplina il coacervo.
La Suprema Corte è andata tuttavia di diverso avviso, sancendo che il "cumulo" produceva effetti solo determinativi dell'aliquota progressiva e non incideva in maniera impositiva sul donatum.
Di conseguenza, una volta che l'aliquota progressiva venne abrogata, essendo stata sostituita da una aliquota fissa, nessuna funzione può essere svolta dalla regola del coacervo.
Quali effetti? Poiché le donazioni pregresse non rilevano più, una volta apertasi la successione, non verranno computate ai fini della determinazione dell'imposta di successione.

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