Regime fiscale del contratto preliminare: imposta di registro

Va segnalata una nuova dottrina che fa del preliminare ^nota1 l’unica ed effettiva sede del precetto dell’autonomia privata, svalutando il contratto definitivo a mero atto riproduttivo. Le conseguenze fiscali di questa dottrina postulano per il contratto preliminare un regime simile a quello dei contratti ad effetti obbligatori, ad esempio vendita di cosa futura ^nota2.

Per applicare l’imposta occorre innanzitutto identificare esattamente la vera natura giuridica e gli effetti prodotti dall’atto, indipendentemente dal titolo e dalla forma apparente (art. 20, D.P.R. n. 131/1986).

Disciplina

^nota3 In ragione della mera natura obbligatoria ed inidoneità del preliminare a trasferire alcun bene, di regola, il contratto preliminare (bilaterale o unilaterale) di ogni specie è soggetto ad imposta fissa di registro (euro 200,00, oltre imposta ipotecaria fissa di euro 200,00 a carico del promissario acquirente) e va registrato in termine fisso (art. 5 e art. 10 Tariffa parte I, D.P.R. n. 131/1986). Va, invece, registrato solo in caso d’uso, cioè in dipendenza di uso amministrativo dell’atto secondo la previsione ex art. 6, D.P.R. n. 131/1986, il contratto preliminare:

• formato per corrispondenza, salvo la registrazione in termine fisso se è richiesta la forma scritta ad substantiam, ad esempio preliminare di vendita immobiliare (art. 1, lett. a), parte II Tariffa, D.P.R. n. 131/1986);
• redatto per scrittura privata non autenticata posto in essere da soggetti IVA relativamente a definitivo le cui operazioni sono soggette ad IVA (art. 1, lett. b), Tariffa parte II, D.P.R. n. 131/1986).

In tutti i casi il preliminare va sempre registrato in termine fisso se contiene disposizioni negoziali relative ad operazioni escluse da IVA e soggette ad imposta di registro, ad esempio caparra confirmatoria, clausola penale, ecc.

Oltre alla tassa fissa il contratto preliminare è soggetto ad una ulteriore imposta di registro se prevede:

• la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria ^nota4. Si applica sempre l’aliquota dello 0,50%, indipendentemente dal fatto che l’operazione sia o meno soggetta ad IVA;
• il pagamento di acconti di prezzo non soggetti ad IVA, si applica l’aliquota del 3%;

Per il pagamento di acconti prezzo e la caparra confirmatoria:

• se gli acconti non sono soggetti ad IVA, si applica l’aliquota del 3% e dell’0,50% sulla caparra;
• se gli acconti sono soggetti ad IVA, si applica l’aliquota dell’0,50% sulla caparra.

In tutti i casi indicati l’imposta proporzionale pagata su caparra confirmatoria ed acconti prezzo è detratta dall’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo (in mancanza di stipula del definitivo le imposte versate non sono rimborsabili) ^nota5.

La caparra penitenziale non è, invece, soggetta ad imposta proporzionale di registro (art. 10 Tariffa parte I, D.P.R. n. 131/1986).

Note

nota1

L’Amministrazione finanziaria non può far riferimento a criteri interpretativi extra-testuali (estranei al contenuto dell’atto, come ad esempio il comportamento delle parti, gli eventi successivi alla stipulazione, ecc.), salvo che siano idonei a ricostruire la volontà delle parti (cfr. art. 1362 cod. civ.).
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nota2

Cfr. A. Fedele, Unicità o pluralità di “disposizioni” nel contratto preliminare di vendita con “anticipazione” del pagamento del prezzo, in Riv. dir. fin. 1984, II, 226.
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nota3

La tassazione ad imposta fissa del contratto preliminare costituisce una deroga implicita alle regole specifiche che dispongono la tassazione con imposta proporzionale dei contratti sia in ragione del contenuto patrimoniale della prestazione che dell’assunzione di un obbligo di fare in corrispettivo dell’assunzione di altra obbligazione (cfr. art. 43, comma 1, lett. c), D.P.R. n. 131/1986) (cfr., in tal senso, R. Braccini, op. cit.).
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nota4

La caparra confirmatoria può avere ad oggetto solo danaro (o altre cose fungibili). È effettuata a conferma della serietà dell’impegno assunto e svolge la funzione di preventiva liquidazione convenzionale del danno per il caso di inadempimento (salvo la possibilità di pretendere l’esecuzione o la risoluzione del contratto oltre il risarcimento del danno secondo la regola generale) o di acconto sul prezzo per il caso di adempimento (cfr. art. 1385 cod. civ.).
In ogni caso la quietanza dell’importo versato, a titolo di caparra confirmatoria (anche se può costituire acconto sul prezzo), in un contratto preliminare di compravendita va assoggettata all’imposta di registro ex art. 6 Tariffa A parte I, D.P.R. n. 634/1972 (R.M. 3 gennaio 1985, n. 251127).
Per la qualificazione dell’atto come preliminare è irrilevante la denominazione datagli dalle parti (Comm. trib. centr. 20 marzo 1987, n. 2321).
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nota5

Cfr. C.M. 10 giugno 1986, n. 37.
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